di Giuseppe Laganà1
L’art. 18 del D. Lgs 10 marzo 2000, n. 74 prevede che “1. Salvo quanto previsto dai commi 2 e 3, se la competenza per territorio per i delitti previsti dal presente decreto non può essere determinata a norma dell’art. 8 del codice di procedura penale, è competente il giudice del luogo di accertamento del reato. 2. Per i delitti previsti dal Capo I del Titolo II il reato si considera consumato nel luogo in cui il contribuente ha il domicilio fiscale. Se il domicilio fiscale è all’estero è competente il giudice del luogo di accertamento del reato. 3. Nel caso previsto dal comma 2, dell’art. 8, se le fatture o gli altri documenti per operazioni inesistenti sono stati emessi o rilasciati in luoghi rientranti in diversi circondari, è il giudice di uno di tali luoghi in cui ha sede l’ufficio del pubblico ministero che ha provveduto per primo a iscrivere la notizia di reato nel registro previsto dall’art. 335 del codice di procedura penale”.
In linea generale la competenza territoriale è determinata sulla base del principio del locus commissi delicti cosi come definito dall’art. 8, comma 1, c.p.p. “la competenza per territorio è determinata dal luogo in cui il reato è stato consumato”. Il Legislatore, tuttavia, considerata la natura e la manifestazione dei reati in esame ha previsto, in caso di impossibilità a stabilire la competenza territoriale a norma del citato articolo, una disciplina speciale propria del D. Lgs. 74/2000.
L’art. 18, comma 1, fatte salve le ipotesi delineate dai commi 2 e 3, autonomamente disciplinate, individua, in via sussidiaria, nel Giudice del “luogo di accertamento del reato” quello territorialmente competente2.
Il Capo I del Titolo II, esplicitamente menzionato dal secondo comma dell’art. 18, si riferisce ai delitti dichiarativi che si reputano sempre consumati nel luogo in cui il contribuente ha il domicilio fiscale. La scelta del Legislatore di voler escludere dalla norma generale del codice di procedura penale la categoria più importante delle fattispecie penali, dettando per essa una disciplina derogatoria e caratterizzante, è incentrata sul dato (che dovrebbe essere oggettivamente riscontrabile) del domicilio fiscale del reo.
L’esperienza operativa, tuttavia, ha richiesto che la Suprema Corte adottasse delle ulteriori determinazioni volte a definire con maggiore precisione il disposto normativo nei casi in cui il domicilio fiscale dell’entità giuridica fosse meramente fittizio. In tal senso, specialmente nei casi di omessa dichiarazione, ex art. 5 del D. Lgs. 74/2000, la III Sezione della Corte di Cassazione con sentenza del 14 settembre 2020, n. 27606 ha affermato come, di regola, “il domicilio fiscale coincide con quello della sede legale, ma che, ove questa risulti avere carattere meramente fittizio, corrisponde al luogo in cui si trova la sede effettiva dell’ente”3. Lo stesso Collegio, con successiva pronuncia del 25 novembre 2021, n. 43331, ha ritenuto, in considerazione della modalità telematica di presentazione della dichiarazione, il cui luogo di consumazione del reato non risulta identificabile, che nell’individuazione del Giudice competente “deve negarsi che venga in rilievo una diversa regola di attribuzione della competenza” rispetto a quella in esame4.
L’ultimo capoverso, infine, prende in considerazione il delitto di “emissione” di fatture ed altri documenti per operazioni inesistenti, prevedendo per esso un particolare regime nel caso specifico in cui tali supporti documentali siano stati emessi o rilasciati in luoghi rientranti in diversi circondari. In via generale, stante “la particolare strutturazione dell’ipotesi criminosa, nella quale confluiscono più episodi distinti”, la competenza, nei casi di singolo esercizio d’imposta, è attribuita al Giudice dei diversi luoghi di emissione dei singoli documenti presso il quale ha sede l’ufficio del pubblico ministero che per primo ha provveduto ad iscrivere la notizia di reato nel registro previsto dall’art. 335 c.p.p.5. Di contro nel caso in cui l’emissione o il rilascio siano avvenuti nel corso di diversi periodi d’imposta, la competenza si radica davanti al giudice del luogo di commissione del reato e, ove questo non possa essere determinato, in via sussidiaria, sul luogo di accertamento del reato6. Ne discende che, a differenza del principio suppletivo del luogo di accertamento del reato, quello previsto dal comma 3 dell’art. 18 costituisce un criterio sussidiario che trova applicazione in modo congiunto al principio del locus commissi delicti7
1 Cultore della materia nel Corso di laurea/laurea magistrale in Giurisprudenza dell’Università degli Studi “Link Campus University” – Scuola di Ateneo per le attività Undergraduate e Graduate in Diritto Tributario.
2 La giurisprudenza aveva già chiarito che, ai fini IVA, per “luogo di accertamento del reato” doveva intendersi la località ove gli operatori dell’Amministrazione finanziaria avessero proceduto alla “scoperta” del reato nella sua materialità ed alla raccolta delle prove (Cass. Pen. Sez. I, 8 ottobre 1986, n. 2813); in rapporto alle imposte dirette, invece, la località doveva essere individuata in quella della sede dell’Ufficio che avesse effettuato il controllo sulle dichiarazioni del contribuente (Cass. Pen. Sez. III, 12 dicembre 1995, n. 12262). Per la dottrina si rinvia a POLLARI N., LORIA N., POLLARI R., BARBERIO R., “Manuale di Diritto punitivo e processuale tributario”, Laurus Robuffo, IV Edizione, Roma, 2017, pagg. 228 e 229.
3 Cfr. anche Cass. pen. Sez. I, 10-01-2020, n. 10865; Cass. pen. Sez. III Ord., 16-05-2017, n. 41545; Cass. pen. Sez. III Sent., 19-02-2014, n. 20504.
4 Per maggiori approfondimenti cfr. FERRAJOLI L., Competenza territoriale e articolo 18 D. Lgs. 74/2000, EuroConferenceNews, dicembre 2021, BARRACO J., Omessa dichiarazione: se la sede legale è fittizia, la competenza è nel luogo di accertamento del reato, Altalex, dicembre 2021.
5 Il Supremo Collegio, con sentenza n. 42147 del 15-07-2019, ha precisato: “In tema di reati tributari, la competenza per territorio (…omissis…), va determinata nel luogo di accertamento, individuabile in quello in cui ha sede l’Autorità Giudiziaria che ha compiuto un’effettiva valutazione degli elementi che depongono per la sussistenza della violazione, essendo invece irrilevante il luogo di acquisizione dei dati e delle informazioni da sottoporre a verifica”.
6 Cfr. da ultimo Cass. pen. Sez. III, 10-05-2019, n. 29519 e Cass. Pen., Sez III, 19-02-2014, n. 20505.
7 Per maggiori approfondimenti cfr. TORZI L., Il giudice territorialmente competente per i reati tributari, Giappichelli Editore, 2/2015.